Monografie/Dossier - Prot. 31/2016
Fisco e Tributi - Logistica e Trasporti

La fiscalità dei mezzi di trasporto

A seguito delle numerose novità succedutesi nel corso degli ultimi anni, da ultima l’introduzione del cd. super-ammortamento ad opera delle legge di stabilità per il 2016, appare utile riassumere la disciplina fiscale, sia ai fini IVA sia delle imposte sui redditi, dei mezzi di trasporto.

1. Premessa


Le disposizioni in materia di imposte dirette e di IVA non contengono specifiche disposizioni relativamente alla definizione di veicoli utilizzati nell'esercizio di imprese, arti o professioni, ma si limitano a disciplinarne il trattamento fiscale. In particolare, all'interno del TUIR, la norma cardine è l'art. 164 che fa riferimento a taluni mezzi a motore, ossia:

  • le autovetture ed autocaravan di cui alle lett. a) ed m) dell'art. 54 co. 1 del DLgs. 285/92 (nuovo codice della strada);
  • i ciclomotori;
  • i motocicli.

Anche in ambito IVA il quadro non è più agevole, posto che, la norma utilizza una terminologia non sempre univoca. In particolare, l'art. 19-bis1 co. 1 lett. c) del DPR 633/72 precisa che "per veicoli stradali a motore si intendono tutti i veicoli a motore, diversi dai trattori agricoli o forestali, normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o beni la cui massa massima autorizzata non supera 3.500 kg e il cui numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non è superiore a otto".   2. Disciplina degli automezzi ai fini delle imposte sui redditi

I veicoli utilizzati dalle imprese si distinguono in due categorie, i veicoli a deducibilità integrale e i veicoli a deducibilità limitata. I primi sono disciplinati dall’art. 164, c. 1, lett. a) del TUIR, i secondi dall’art. 164, c. 1, lettere b) e b-bis). Per i veicoli non disciplinati dal TUIR, su cui si tornerà specificatamente, si applica il principio generale dell’inerenza (art. 109, c. 5 del TUIR).

I cosiddetti veicoli a deducibilità integrale sono tassativamente indicati dall’art. 164, c. 1, lett. A, del TUIR:

  • veicoli usati esclusivamente come beni strumentali, ossia veicoli indispensabili per lo svolgimento dell’attività, senza i quali l’attività non è neppure configurabile. (È il caso, per esempio, delle autovetture per le imprese di autonoleggio e per le autoscuole);
  • veicoli adibiti ad uso pubblico, ossia veicoli la cui destinazione ad uso pubblico è riconosciuto da un atto proveniente dalla pubblica amministrazione, come, per esempio, le autovetture utilizzate dai taxisti o dalle imprese che effettuano attività di noleggio con conducente.

Sono, inoltre, integralmente deducibili, le spese e gli altri componenti negativi relativi a veicoli non ricompresi nell’art. 164, c. 1, lett. a, a condizione che siano inerenti all’attività d’impresa. Si tratta di veicoli strumentali per natura, come, per esempio, gli autocarri.

2.1 Veicoli a disposizione

Per i veicoli a deducibilità limitata, categoria residuale rispetto agli autocarri e a quelli a deducibilità integrale, le regole del TUIR prevedono percentuali di deducibilità diverse a seconda dell’utilizzo dello stesso. In particolare, le spese e gli altri componenti negativi relativi ai veicoli disciplinati dall’art. 164, c. 1, lett. b, del TUIR, ossia i veicoli non usati esclusivamente come beni strumentali, né adibiti ad uso pubblico, né assegnati in uso promiscuo ai dipendenti, sono deducibili nella misura del 20%.   Tale percentuale di deducibilità limitata, da intendersi in sensi assoluto, si applica sia al costo di acquisizione del veicolo, qualunque sia il titolo di detenzione (acquisito, leasing, noleggio), sia alle spese di impiego (carburante, pedaggio, assicurazione ecc.).   Oltre al suddetto limite percentuale di deducibilità, si applica anche un tetto al costo di acquisizione dei veicoli che varia in funzione del titolo di detenzione dei veicoli (proprietà, leasing o noleggio).
Segnatamente, il limite sul costo di acquisto, costo del veicolo comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione quali, ad esempio, l’IVA indetraibile e la tassa di immatricolazione, varia a seconda del tipo di veicolo ed è pari a:

  • euro 18.075,99 per le autovetture e gli autocaravan;
  • euro 4.131,66 per i motocicli;
  • euro 2.065, 83 per i ciclomotori.

Ovviamente, la percentuale di deducibilità troverà applicazione rispetto alle quote di ammortamento dell’auto, pari al 25%, ridotto alla metà nel primo esercizio (cfr. DM 31 dicembre 1998), così come stabilito dall’articolo 102, comma 2 del TUIR.   Gli stessi limiti trovano applicazione anche con riferimento agli autoveicoli acquisiti attraverso contratti di leasing. Tuttavia, in tale ipotesi, sarà possibile dedurre i canoni di competenza, pari al costo del leasing moltiplicato il rapporto tra i giorni di competenza e quelli di durata del contratto, nel rispetto della durata fiscale prevista dall’art. 102, c. 7, del TUIR. Inoltre, la quota di canone deducibile, sulla quale applicare la percentuale del 20%, dovrà essere proporzionata nell’ipotesi in cui il costo sostenuto dal concedente sia superiore ad euro 18.075,99.   Va poi ricordato che, nonostante i leasing degli autoveicoli non siano più soggetti ad una durata contrattuale minima, la deduzione dei canoni dovrà avvenire nel rispetto della durata minima fiscale, stabilita dall’articolo 102, comma 7 del TUIR. La legge di stabilità per il 2014, con riferimento ai contratti stipulati dall’1.1.2014, ha ridotto la durata minima fiscale portandola, per le auto ai dipendenti e per i veicoli a deducibilità integrale, dai 2/3 del periodo di ammortamento alla metà. Per le auto aziendali a disposizione, invece, la durata minima fiscale dei leasing rimane pari al periodo di ammortamento.

 Tipo di veicolo  Durata minima fiscale del leasing 
   Contratti stipulati fino al 31.12.2013  Contratti stipulati fino al dall’1.1.2014
Autovetture in uso promiscuo ai dipendenti (art. 164, c. 1, lett. b bis)

Durata minima fiscale = 2/3 del periodo di ammortamento (48 mesi) = 32 mesi

Durata minima fiscale = ½ del periodo di ammortamento (48 mesi) = 24 mesi
Autocarri Durata minima fiscale = 2/3 del periodo di ammortamento (60 mesi) = 40 mesi Durata minima fiscale = ½ del periodo di ammortamento (60 mesi) = 30 mesi
Autovetture a deducibilità integrale (es. taxi) (art. 164, c. 1, lett. a) Durata minima fiscale = 2/3 del periodo di ammortamento (48 mesi) = 32 mesi Durata minima fiscale = ½ del periodo di ammortamento (48 mesi) = 24 mesi
Autovetture aziendali (art. 164, c. 1, lett. b) Durata minima fiscale = periodo di ammortamento (48 mesi) Durata minima fiscale = periodo di ammortamento (48 mesi)

  Per quanto riguarda il coordinamento tra la durata contrattuale e la durata fiscale occorre precisare che:

  • se la durata contrattuale è pari (o superiore) alla durata fiscale, i canoni deducibili corrispondono a quelli imputati a conto economico;
  • se invece la durata contrattuale è inferiore alla durata fiscale, i canoni deducibili sono inferiori a quelli transitati a conto economico e pertanto sarà necessario effettuare delle riprese a tassazione.

Esempio: si consideri un leasing per auto aziendale a disposizione di durata contrattuale di 3 anni, inferiore alla durata minima fiscale che è pari a 4 anni. In questo caso, oltre a rilevare la conseguente fiscalità “differita”:

  • a conto economico, per via della durata contrattuale più breve, sono iscritti canoni più alti di quelli deducibili;
  • essendo i canoni deducibili più bassi di quelli transitati a conto economico, è necessario effettuare in Unico delle variazioni in aumento;
  • a fine contratto, per dedurre i canoni già transitati a conto economico ma non ancora dedotti, è necessario effettuare in Unico delle variazioni in diminuzione fino alla fine della durata fiscale in modo da riassorbire completamente i valori sospesi.

Si ricorda che gli interessi passivi impliciti nei canoni di leasing devono essere scorporati in quanto sono soggetti alla regola di deducibilità prevista dall’art. 96 del TUIR e inoltre sono indeducibili ai fini IRAP. Nell’ipotesi di veicoli acquisiti attraverso contratti di noleggio, il limite sul canone di noleggio è pari a:

  • 3.615,20 euro per le autovetture e gli autocaravan;
  • 774,69 euro per i motocicli;
  • 413,17 euro per i ciclomotori.

Il limite sul canone di noleggio è fissato su base annua e, pertanto, va ragguagliato ai giorni di durata del noleggio. Nel noleggio “full service” il predetto limite opera solo per il noleggio puro e non per le spese di gestione (manutenzione, assicurazione ecc.), che pertanto restano deducibili senza alcun tetto di spesa. È necessario, però, che i costi di noleggio e i costi di gestione siano esposti in fattura separatamente. In caso contrario anche le spese di gestione concorrono al raggiungimento del limite di spesa fiscalmente riconosciuto.


2.2 Veicoli assegnati in uso

Ai sensi dell’articolo 164, comma 1, lett. b-bis) del TUIR, gli autoveicoli assegnati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta, beneficiano di una percentuale di deducibilità delle spese pari al 70%, senza limiti di costo di acquisizione riferiti al mezzo.   In particolare, il limite del 70% si applica, sia al costo di acquisizione del veicolo, qualunque sia il titolo di detenzione (acquisto, leasing, noleggio), sia alle spese di impiego (carburante, pedaggio, assicurazione ecc.).   Relativamente poi al requisito della maggior parte del periodo di imposta, la circolare del Ministero delle Finanze n.48 del 10 febbraio 1998, par. 2.1.2.1 ha chiarito che, se l’auto è acquistata in corso d’anno, la stessa deve essere assegnata per la maggior parte del periodo di possesso. Quindi se, ad esempio, l’acquisto è avvenuto il 1° ottobre 2016 e l’assegnazione il 15 dello stesso mese, l’assegnazione avviene per la maggior parte del periodo di possesso (78 giorni su 92) e quindi la condizione è rispettata.

Ai sensi dell’articolo 164, comma 1, lett. b) del TUIR, per gli autoveicoli assegnati in uso promiscuo agli amministratori, il concedente potrà dedurre al 100% le spese relative all’autoveicolo fino a concorrenza del fringe Benefit, che concorre a formare il reddito dell’amministratore, secondo quanto disposto dall’art. 95, c. 5, del TUIR che prevede la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori. Le eventuali spese eccedenti il fringe benefit potranno essere dedotte secondo le regole generali previste dall’art. 164, c. 1, lett. b) del TUIR per le auto aziendali, ossia applicando il limite percentuale del 20% e quello sul costo di acquisizione.   Le spese relative agli autoveicoli assegnati in godimento a soci “puri”, ossia soci che non rivestono la qualifica di dipendenti, amministratori o lavoratori autonomi della società, sono deducibili secondo le regole generali dell’art. 164, c. 1, lett. b) del TUIR, applicando quindi il limite del 20% e quello sul costo di acquisizione.

L’assegnazione dell’auto al dipendente in uso promiscuo (ossia per motivi sia lavorativi che personali) determina in capo allo stesso un compenso in natura da assoggettare a tassazione ordinaria in ciascun periodo di paga. Tale benefit è pari al 30% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 km calcolato sulla base dei costi chilometrici desumibili dalle tabelle ACI, al netto dell’eventuale corrispettivo posto a carico del dipendente (art. 51, c. 4, lett. a, del TUIR). Le tabelle ACI sono pubblicate in Gazzetta Ufficiale entro il 31 dicembre di ogni anno con effetto dal periodo d’imposta successivo e sono consultabili sul sito dell’Aci.   Le stesse regole si applicano in caso di assegnazione dell’auto in uso promiscuo all’amministratore, titolare di un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa.   L’assegnazione del bene aziendale al socio/familiare determina in capo a quest’ultimo un reddito diverso, da indicare nel modello Unico e assoggettare a tassazione, dato dal valore di mercato del diritto di godimento del bene al netto dell’eventuale corrispettivo pattuito o pagato dal socio. Il valore di mercato, in linea generale, è dato dal valore normale previsto dall’art. 9, c. 3, del Tuir. Nel caso particolare di autovetture, autocaravan, motocicli e ciclomotori il valore di mercato può essere quantificato utilizzando la regola prevista dall’art. 51, c. 4, del Tuir, (30% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 km calcolato sulla base dei costi chilometrici desumibili dalle tabelle ACI).


2.3 Il super-ammortamento

I commi che vanno da 91 a 94, dell’unico articolo della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (Legge di stabilità per il 2016) ha previsto che, ai fini delle imposte sui redditi, per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni che effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento (previste nel D.M. 31 dicembre 1988), il costo di acquisizione sia maggiorato del 40%.

Sono agevolate dalla nuova disposizione anche le autovetture, di qualunque categoria. Quindi sia quelle utilizzate esclusivamente per l’attività d’impresa, sia quelle assegnate ai dipendenti, sia quelle tenute a disposizione.   Segnatamente, l’agevolazione consiste nella possibilità di maggiorare del 40% il costo di acquisizione del bene, ai fini della deduzione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing. In altri termini, è possibile incrementare le ordinarie quote di ammortamento e i canoni di leasing di un importo pari al 40%, arrivando così a dedurre al termine del periodo di ammortamento il 140% del costo di acquisizione. La maggiorazione rileva ai fini Ires/Irpef, ma non ai fini Irap, attraverso una variazione in diminuzione da effettuare nella dichiarazione dei redditi in via extracontabile. Il super-ammortamento non può essere applicato alle locazioni dei veicoli, per cui permangono i limiti previgenti di rilevanza del costo.
Secondo Assilea, il super-ammortamento è applicabile, a determinate condizioni, anche agli autoveicoli immatricolati dai rivenditori e rivendibili a "km zero". In particolare, nella fattura d'acquisto il concessionario deve inserire una dicitura che richiami:

  • da un lato, che si tratti di auto nuova (non aver percorso km neppure a fini dimostrativi);
  • dall'altro, che sulla stessa non abbia mai beneficiato di agevolazioni fiscali.

 

      COSTO MASSIMO DEDUCIBILE PER PROFESSIONISTI E IMPRESE PER AUTO AZIENDALI A DISPOSIZIONE
  Costo massimo fiscalmente riconosciuto (senza agevolazione)  Costo massimo fiscalmente riconosciuto (con agevolazione)  Percentuale di deducibilità  Costo massimo deducibile (senza agevolazione)  Costo massimo deducibile (con agevolazione) 
Autovetture e autocaravan  18.075,99 25.306,39 20%  3.615,20  5.061,28
Motocicli 4.131,66 5.784,32 20%  826,33  1.156,86
Ciclomotori 2.065,83 2.892,16 20%  413,17  578,43

 2.3 Veicoli esclusi dal TUIR  

Come si è accennato, l'art. 164 del TUIR regola il trattamento fiscale di taluni mezzi di trasporto a motore utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni. Dalla lettera della norma deriva che sono esclusi dalla disciplina in commento:

  • tutti i mezzi di trasporto non a motore;
  • i mezzi di trasporto a motore alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività d'impresa;
  • i veicoli non espressamente indicati dall'art. 164 del TUIR (ad esempio autocarri, automezzi ad uso speciale, mezzi d’opera).

Per tali veicoli le spese sostenute e gli altri componenti negativi sono deducibili sulla base dei principi generali dell'inerenza. In pratica, occorre valutare se tra spesa ed attività o beni da cui derivano ricavi sussiste una relazione immediata e diretta: in caso affermativo, l'onere risulta interamente deducibile.   L'art. 35, comma 11 del DL 223/2006 ha introdotto una disposizione diretta a contrastare gli abusi fiscali nel settore dei veicoli, prevedendo la possibilità di individuare mezzi di trasporto che, a prescindere dalla categoria di omologazione, risultano da adattamenti che non impediscono il trasporto privato di persone. In particolare, dopo il recepimento della direttiva 98/14 nel nostro ordinamento l'omologazione dei veicoli può avvenire sulla base delle seguenti classificazioni:

• categoria M1, veicoli a motore progettati e costruiti per il trasporto di persone, aventi almeno 4 ruote e al massimo 8 posti a sedere oltre al sedile del conducente; • categoria N1, veicoli a motore progettati e costruiti per il trasporto di merci, aventi almeno 4 ruote e massa massima non superiore a 3,5 tonnellate.

In attuazione poi dell'art. 35, comma 11 del DL 223/2006, è stato emanato il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 6.12.2006 diretto ad individuare i veicoli che, a prescindere dalla categoria di omologazione, risultano da adattamenti che non ne impediscono l'utilizzo per il trasporto di persone. Tali veicoli devono essere assoggettati al regime proprio degli autoveicoli di cui al co. 1, lett. b), dell'art. 164 del TUIR e al co. 1, lett. c), dell'art. 19-bis1 del DPR 633/72. In pratica, per tali veicoli: • le spese e gli altri componenti negativi sono deducibili nella misura del 20%; • non si tiene conto della parte di costo che eccede euro 18.075,99; • l'IVA risulta detraibile nella misura del 40%.  

ESEMPIO:

Si ipotizzi il caso di un acquisto il 10 gennaio 2016 di un autoveicolo del costo di 20.000 euro + IVA (4.400 €), tenuta a disposizione dell’impresa.

 

         Rilevazione contabile della fattura di acquisto                
Debiti a Fornitori   24.400,00
Autovetture         20.00,00  
IVA c/acquisti     1.760,00  
IVA indetraibile     2.640,00  

 

            Saldo Fattura           
Fornitori     a     Banca c/c             24.400,00

 

   Giroconto IVA indetraibile             
Autovetture   a              IVA indetraibile     2.640,00                

  Il costo ammortizzabile dell’autovettura è pari ad € 22.640 € (costo totale al netto dell’IVA detraibile). Il costo di 22.640 € maggiorato del 40% (9.056 €), pari a 31.696 €, è deducibile nel limite di 25.306,39 (18.075,99 + 40%).

ANNO COEFFICIENTE AMMORTAMENTO CIVILISTICO

DEDUCIBILITA’

FISCALE ORDINARIA

DEDUCIBILITA’ FISCALE MAGGIORATA
2016 12,5% 2.830,00 451,90 632,66
2017 25,0% 5.660,00 903,80 1.265,32
2018 25,0% 5.660,00 903,80 1.265,32
2019 25,0% 5.660,00 903,80 1.265,32
2020 12,5% 2.830,00 451,90 632,66
TOTALE   22.640,00 3.615,20 5.061,28

  NB: La differenza tra l’ammontare deducibile maggiorato e quello ordinario, pari a 1.446,08 € costituisce una variazione in diminuzione da riportare nel modello Unico rigo RF55, mentre la differenza tra l’ammortamento civilistico (22.640 €) e quello fiscale ordinario (3.615,20 €), pari a 19.024,80 €, una variazione in diminuzione da riportare nel modello Unico rigo RF21, al fine di tener conto della quota non deducibile dell’ammortamento civilistico.


2.3 Le spese di impiego dei veicoli


Le spese di impiego degli autoveicoli (es.: carburante, assicurazione, bollo auto, parcheggio, pedaggi autostradali, lavaggio ecc.) seguono la regola di deducibilità del veicolo a cui si riferiscono. Pertanto tali spese, qualunque sia il modo di acquisizione del veicolo (proprietà, leasing, noleggio), sono deducibili:

  • al 100% se il veicolo è utilizzato esclusivamente come bene strumentale o è adibito ad uso pubblico (art. 164, c. 1, lett. a del TUIR);
  • al 70% se il veicolo è assegnato in uso promiscuo ai dipendenti (art. 164, c. lett. b-bis del TUIR);
  • al 20% se il veicolo non è assegnato (art. 164, c. 1, lett. b del TUIR).

Le spese di impiego dei veicoli non sono soggette a limiti d’importo. Le spese di manutenzione non imputate ad incremento del costo (art. 102, c. 6, Tuir), che consentono al veicolo di mantenere la propria funzionalità (es.: cambio gomme, tagliando ecc.), sono soggette sia al limite percentuale di deducibilità previsto per il veicolo a cui si riferiscono (100%, 70% o 20%), sia all’ulteriore limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili che risultano all’inizio dell’esercizio dal registro dei beni ammortizzabili, senza considerare i beni acquistati o ceduti in corso d’anno. L’eventuale eccedenza rispetto al plafond è deducibile in quote costanti nei 5 esercizi successivi.   3. Disciplina degli automezzi ai fini IVA   Sotto il profilo IVA, l’articolo 1, comma 261, lett. e), nn. 1 e 2 della legge 244/2007 (legge Finanziaria 2008) riscrive le disposizioni che regolano la detrazione dell’IVA, sulla base della Decisione del Consiglio UE del 18 giugno 2007 che, per esigenze di semplificazione, autorizza l’Italia a introdurre una percentuale forfettaria limitata al 40%.   A tale riguardo, si ricorda infatti che, la normativa sulla detraibilità dell’Iva sulle spese di acquisto e importazione degli autoveicoli ha subito, nel corso degli ultimi anni, numerose modifiche. Segnatamente, i motocicli (non di lusso), le autovetture e gli autoveicoli ad uso promiscuo, indicati nell'art. 54, lett. a) e c), D.Lgs. 285/1992, e ciclomotori, fino al 13 settembre 2006 risultavano caratterizzati, salvo eccezioni, da un regime di indetraibilità dell’IVA.   Successivamente, a seguito della Sentenza della Corte di Giustizia Ue 14 settembre 2006, in causa C-228/05 (cd. Sentenza Stradasfalti), che ha sancito la contrarietà all'art. 17, VI Direttiva del Consiglio 17.5.1977, 77/388/CEE, della normativa italiana laddove sancisce l'indetraibilità dell'IVA relativa ai citati veicoli, dal 14 settembre 2006 al 26 giugno 2007 risultava possibile detrarre l'imposta relativa a tali veicoli (anche per carburanti e lubrificanti) nella misura in cui gli stessi risultavano inerenti ad operazioni imponibili.   Pertanto, in presenza di beni o servizi ad uso anche personale, la detrazione risultava esclusa relativamente alla quota riferibile all'uso personale; in tal caso, la percentuale di IVA detraibile poteva essere determinata:

  • forfetariamente, applicando la percentuale di detrazione del 50%;
  • analiticamente, applicando la percentuale corrispondente al numero di giorni in cui il veicolo risultava utilizzato per compiere operazioni soggette ad imposta rispetto ai giorni complessivi dell'anno (escludendo pertanto i giorni in cui il veicolo risultava utilizzato per fini personali).

Successivamente, la lett. c), del comma 1 dell'art. 19-bis, DPR 633/1972, come modificato dall'art. 1, co. 2-bis, DL 15.9.2006, n. 258, conv. con modif. con L. 10.11.2006, n. 278, sancisce la indetraibilità dell’IVA per i suindicati veicoli a far data dalla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale dell'Unione europea dell'autorizzazione riconosciuta all'Italia dal Consiglio dell'Unione europea a stabilire una percentuale di detrazione ridotta (senza prova contraria) dell'IVA assolta in sede di acquisto, importazione, leasing, noleggio e simili dei veicoli suindicati, nonché per l'acquisto e l'importazione dei relativi ricambi e componenti, per le prestazioni di impiego, custodia, manutenzione, riparazione e simili (e per gli acquisti di carburanti e lubrificanti, in forza di quanto stabilito dal successivo comma d) del medesimo art. 19-bis1, DPR 633/1972), per tener conto dell'utilizzo del veicolo anche a fini personali. La citata autorizzazione è stata concessa con decisione del Consiglio Ue 18.6.2007, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale dell'Unione europea del 27.6.2007. Pertanto, a partire da tale data, e fino al 31 dicembre 2016, risulta indetraibile, nella misura del 60%, l'IVA relativa ai costi sostenuti per i veicoli di cui alla citata lett. c) del co. 1 dell'art. 19-bis1 non interamente utilizzati nell'attività d'impresa o professionale.
Riassumendo, in base all’attuale regime, la detrazione dell’IVA relativa all’acquisto o all’importazione di veicoli stradali a motore è ammessa in misura pari:

  • al 100% se i veicoli sono utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa ovvero formano oggetto dell’attività propria d’impresa (ad es. veicoli utilizzati come taxi, veicoli delle autoscuole, veicoli delle società di leasing e noleggio, veicoli commercializzati da concessionarie, veicoli utilizzati dai dipendenti dietro pagamento di corrispettivo;
  • al 40% se i veicoli non sono utilizzati esclusivamente per l’attività d’impresa.

Relativamente al requisito oggettivo, per la corretta determinazione della percentuale di detraibilità, l’art. 19 bis-1 del DPR 633/72 non fa riferimento ad “autovetture ed autoveicoli”, bensì a “veicoli stradali a motore”, ossia veicoli a motore, diversi dai trattori agricoli o forestali e dai motocicli per uso privato di cilindrata superiore a 350 cc , normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o beni:

  • la cui massa massima autorizzata è inferiore o pari a 3.500 kg;
  • il cui numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non è superiore a otto.

Rientrano quindi nel regime di detrazione limitata anche gli autocarri con massa massima autorizzata non superiore a 3.500 kg.   Con la risoluzione n. 6 del 2008, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le autovetture assegnate in uso promiscuo ai dipendenti, per le quali il datore di lavoro addebiti all’utilizzatore un corrispettivo per l’utilizzo privato, queste devono considerarsi utilizzate esclusivamente nell’ambito dell’attività d’impresa e pertanto sono soggette alla regola della detraibilità integrale dell’IVA. In tale ipotesi la base imponibile dell’addebito deve essere almeno pari al “valore normale” del servizio, i cui criteri di determinazione saranno stabiliti da un apposito decreto del Ministero dell’economia e delle finanze. In attesa che tale decreto venga emanato, il “valore normale” deve essere quantificato utilizzando il criterio previsto dall’art. 51, c. 4, del TUIR ossia considerando il 30% della percorrenza convenzionale di 15.000 km annui (al netto dell’Iva).
Se il veicolo, invece, è concesso in uso promiscuo al dipendente senza alcun riaddebito, l’IVA assolta sull’acquisto del mezzo di trasporto è detraibile nella misura del 40%.
L’articolo 19 bis-1), lettera d) del DPR 633/72 stabilisce che l’imposta relativa alle spese di impiego dei veicoli (carburanti, lubrificanti, componenti e ricambi nonché le prestazioni di impiego, custodia, manutenzione e riparazione) è ammessa in detrazione nella stessa misura in cui è ammessa in detrazione l’IVA assolta sull’acquisto o sull’importazione dei veicoli a cui si riferiscono.


3.1 Rivendita dell’autoveicolo


In via generale, tutti i beni, compresi dunque gli autoveicoli, acquistati senza diritto alla integrale detrazione dell'imposta sul valore aggiunto (ai sensi degli artt. 19, 19-bis1, 19-bis2 del D.P.R. 633/1972 o per qualsiasi altra causa di indetraibilità) sono assoggettati, in caso di cessione, al regime di esclusione previsto dall'articolo 13 del D.P.R. 633/1972. Nel caso specifico degli autoveicoli sono pertanto ipotizzabili i seguenti scenari:

  • la cessione di autoveicoli usati effettuata da soggetti che hanno diritto alla detrazione dell'IVA sugli acquisti di detti beni e dei beni e servizi ad essi connessi (ad esempio agenti e rappresentanti) costituisce un'operazione imponibile e assoggettata ad IVA con aliquota ordinaria;
  • la cessione di autoveicoli relativamente ai quali la detrazione dell'imposta sull'acquisto non è stata effettuata costituisce un'operazione esente ex art. 10, comma 1, n. 27-quinquies;
  • la cessione di autoveicoli relativamente ai quali la deduzione dell'imposta sull'acquisto è stata effettuata parzialmente costituisce un'operazione imponibile per la frazione corrispondente alla percentuale di detrazione effettuata ed un'operazione esclusa da IVA ex art. 13 D.P.R. 633/72 per la rimanente parte.

Pertanto, se l’Iva sull’acquisto del veicolo è stata detratta al 40%, in fase di rivendita la base imponibile è pari al 40% del corrispettivo e la restante parte del corrispettivo è esclusa da Iva. Invece, nella circostanza in cui l’impresa rivenda un veicolo acquistato prima del 14.09.2006 e per il quale l’Iva è stata detratta in misura ridotta (10% o 15%), la base imponibile sarà pari a tale misura, ovvero al 40% qualora sia stato richiesto il rimborso dell’IVA a seguito della sentenza della Corte di giustizia UE C-288/05 del 14 settembre 2006.
Ai fini delle imposte sui redditi, invece, la cessione di un autoveicolo genera una plusvalenza civilistica data dalla differenza tra il corrispettivo di vendita e il valore contabile. Tale plusvalenza rileva fiscalmente nella stessa proporzione esistente tra l’ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato (art. 164, c. 2, Tuir). Pertanto:

  • se viene ceduto un autoveicolo a deducibilità integrale (per es. autocarro), la plusvalenza rileva fiscalmente per intero;
  • se viene ceduto un autoveicolo a deducibilità limitata (per es. un’autovettura a disposizione o un’autovettura assegnata in uso promiscuo al dipendente), la plusvalenza rileva fiscalmente in modo parziale, ossia rileva nella stessa proporzione esistente tra l’ammontare degli ammortamenti fiscalmente dedotti e l’ammontare degli ammortamenti complessivamente effettuati in bilancio.

Si riporta, a fini riepilogativi una tabella riassuntiva della disciplina fiscale, ai fini delle imposte sui redditi e dell’IVA dell’acquisizione di automezzi.

 

  Utilizzo dei mezzi Veicoli stradali a motore Costi di manutenzione, riparazione, carburanti, custodia, bollo, assicurazione, ecc
    Deduzione costi Detraz. IVA Deduzione costi

Detraz. IVA

Acquisto Utilizzo esclusivo come bene strumentale o oggetto dell’attività. 100% 100% 100% 100%
Leasing 100% 100% 100% 100%
Noleggio 100% 100% 100% 100%
Acquisto Inerenti all’attività dell’impresa, arte o professione. 20% con limiti 40% 20% 40%
Leasing 20% con limiti di canone promozionali ai limiti 40% 20% 40%
Noleggio 20% con limiti 40% 20% 40%
Acquisto Uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta. 70% 40% 70% 40%
Leasing 70% 40% 70% 40%
Noleggio 70% 40% 70% 40%
Acquisto Uso promiscuo ai dipendenti per un periodo inferiore alla maggior parte del periodo d’imposta. • 70% per il periodo promiscuo; • oltre: 20% con limiti d’importo. 40%

• 70% per il periodo promiscuo;

• oltre: 20%
40%
Noleggio • 70% per il periodo promiscuo; • oltre: 20% con limiti d’importo promozionali. 40%

• 70% per il periodo promiscuo;

• oltre: 20%
40%
Leasing • 70% per il periodo promiscuo; • oltre: 20% con limiti d’importo. 40%

• 70% per il periodo promiscuo;

• oltre: 20%
40%
Acquisto Uso promiscuo agli amministratori. • Deducibilità = benefit; • oltre: 20% con limiti. 40%

• Deducibilità = benefit;

• oltre al benefit: 20%.
40%
Noleggio • Deducibilità = benefit; • oltre: 20% con limiti. 40%

• Deducibilità = benefit;

• oltre al benefit: 20%.
40%
Leasing • Deducibilità = benefit; • oltre: 20% con limiti. 40%

• Deducibilità = benefit;

• oltre al benefit: 20%.
40%

Interessa a:

  • Amministrazione
  • Titolare o Legale Rappresentante
  • Ufficio Logistica e Trasporti

Per informazioni:

Buscaglia Francesco
f.buscaglia@confindustria.pu.it
Tel 0721 383 232

Design websolute web agencyWebsolute
Credits webit.it